1. Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются:
1) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания);
2) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния (указанные обстоятельства доказываются предоставлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому (расчетному) периоду, в котором совершено налоговое правонарушение);
3) выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора, страховых взносов) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (расчетным) периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа), и (или) выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга.
Положение настоящего подпункта не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения, мотивированное мнение налогового органа основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом);
4) иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.
2. При наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 настоящей статьи, лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.
- Статья 110. Формы вины при совершении налогового правонарушения
- Статья 112. Обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения
1. В подпункте 1 пункта 1 комментируемой статьи указаны обстоятельства, характеризующие объективную сторону налогового правонарушения, но одновременно исключающие вину лица в совершении этого правонарушения.
Прежде всего необходимо пояснить некоторые определения, указанные в комментируемой статье, а именно:
стихийное бедствие - это землетрясение, извержение вулкана, наводнение, засуха, градобитие, ураган, тайфун, смерч, иные природные явления, которые наступают независимо от воли человека и вследствие которых лицо вынуждено совершить деяние, содержащее признаки налогового правонарушения (например, в ходе наводнения были полностью уничтожены документы и материалы по учету, отчетности, исчислению и уплате налога, в результате чего налог был уплачен несвоевременно);
другие чрезвычайные обстоятельства - это эпидемии, эпизоотии, военные конфликты, народные волнения, гражданские войны, межэтнические вооруженные конфликты, гибель руководителя организации в автокатастрофе, острый сердечный приступ у индивидуального предпринимателя и т.п. обстоятельства, вследствие которых было совершено деяние, содержащее признаки налогового правонарушения;
непреодолимые обстоятельства - это обстоятельства, наступившие внезапно, имеющие непредотвратимый характер и не зависящие от воли физического лица или организации. Подобного рода обстоятельства могут явиться следствием и действий полномочных органов государства (например, мораторий на осуществление определенной деятельности, временно наложенный Правительством РФ, крах банковской системы в результате дефолта, обвал национальной валюты и т.п.), и технических, технологических, техногенных и т.п. катастроф (например, внезапные сбои в компьютерной сети, что привело к гибели всей информации).
Все указанные выше обстоятельства считаются установленными при наличии:
- общеизвестных фактов (например, всем известен факт дефолта в нашей стране после 17 августа 1998 г.);
- публикаций в СМИ (речь идет только о печатных СМИ, а не о радио, телевидении и т.п., иначе законодатель употребил бы термин "обнародование");
- иных способов, не нуждающихся в специальных средствах доказывания (например, при пожаре достаточно посмотреть на пепелище).
2. Необходимо обратить внимание и на ряд следующих особенностей, присущих правилам подпункта 2 пункта 1 комментируемой статьи:
а) в них речь идет о физическом лице - налогоплательщике. Поэтому общие правила статьи 106 НК РФ в данном случае неприменимы (так как правила специальной нормы подп. 2 п. 1 ст. 111 НК имеют приоритет);
б) вина физического лица - налогоплательщика отсутствует, так как:
- лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях. Иначе говоря, речь идет об интеллектуальном аспекте, о том, что лицо не могло адекватно воспринимать внешний мир, не было в состоянии не только правильно понимать характер информации, содержание документов и т.д., но и дать им оценку, контролировать свои поступки, понимать противоправный характер своего деяния и т.д. В результате искажается причинно-следственная связь между явлениями внешнего мира, поступками лица и отражением этих явлений и поступков в сознании лица;
- лицо не могло руководить своими действиями вследствие болезненного состояния. Последнее выражается в том, что лицо, хотя и понимает характер своих действий, отдает себе отчет в них (например, в том, что нельзя уничтожать документы), в то же время не в состоянии прекратить действия, которые подпадают под признаки налогового правонарушения.
Не случайно в данном случае законодатель употребил весьма корректное словосочетание "деяние, содержащее признаки налогового правонарушения", так как о совершении правонарушения говорить не приходится, если отсутствует один из важнейших элементов состава налогового правонарушения - его субъективная сторона. Однако если будет установлено, что лицо уже совершило правонарушение и лишь потом пришло в болезненное состояние, то оно не освобождается от ответственности. В равной степени это относится и к болезни, предшествовавшей указанному правонарушению.
3. Упомянутые в подпунктах 1 и 2 пункта 1 комментируемой статьи обстоятельства в той мере исключают вину налогоплательщика, в какой они доказаны представлением в налоговый орган документов, которые относятся к налоговому периоду (ст. 55 НК РФ), в котором совершено правонарушение:
- по своему смыслу;
- по своему содержанию;
- по дате, обозначенной в тексте документа.
4. Характеризуя правила подпункта 3 пункта 1 комментируемой статьи, следует обратить внимание на ряд следующих обстоятельств:
а) они применяются в отношении как физических лиц, так и организаций, являющихся:
- налогоплательщиками (ст. 19 НК РФ);
- налоговыми агентами (ст. 24 НК РФ);
б) документы, по смыслу и содержанию относящиеся к налоговым периодам, в которых совершены налоговые правонарушения, - это письма, рекомендации, методические указания и т.п., исходящие от:
- налоговых органов всех уровней (ст. ст. 30, 31 НК РФ);
- иных уполномоченных государственных органов (круг их указан в ст. ст. 9, 36, 63 НК);
- должностных лиц упомянутых выше органов (ст. ст. 33 - 35, 37 НК РФ);
в) письменные разъяснения налоговых органов, иных уполномоченных госорганов, их должностных лиц - это, например, обзоры практики применения тех или иных норм НК, информационные письма, а также ответы на запросы налогоплательщика, налогового агента по применению тех или иных норм законодательства о налогах, финансового законодательства, законодательства о бухучете, о статотчетности и т.п. Настоящий Кодекс возложил на финансовые и налоговые органы обязанность проводить разъяснительную работу по применению законодательства о налогах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (подп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ). Если налогоплательщик (налоговый агент) действовал в соответствии с упомянутыми выше разъяснениями и тем не менее в его деянии содержатся признаки налогового правонарушения, то нельзя его привлекать к налоговой ответственности, так как отсутствует сразу два элемента состава. С другой стороны, не любые разъяснения имеются в виду в подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ, а лишь такие, которые были даны в пределах компетенции соответственно налогового органа, уполномоченных госорганов и их должностных лиц. Так, если налогоплательщик направил запрос по поводу тех или иных положений акта законодательства о налогах в территориальный орган Росстата, получил от последнего письменные разъяснения и, действуя в соответствии с такими разъяснениями, совершил правонарушение, то он должен понести налоговую ответственность, так как указанные разъяснения не входят в компетенцию органов статистики.
5. Правила пункта 2 комментируемой статьи имеют императивный характер и устанавливают, что перечень обстоятельств, исключающих вину лиц в деянии, содержащем признаки налогового правонарушения, исчерпывающий. Нельзя за счет иных обстоятельств расширить этот перечень. Это относится и к госорганам субъектов РФ, которые иногда устанавливали "обстоятельства", освобождавшие от налоговой ответственности по местным или региональным налогам. С момента вступления в силу настоящего Кодекса подобная практика запрещена.
Спорные нормы пункта 8 статьи 75 и подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации также были признаны не противоречащими Конституции Российской Федерации, поскольку они не предполагают уклонение от дачи по запросам налогоплательщиков письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах органов государственной власти, уполномоченных на дачу таких разъяснений, и исходят из необходимости обращения самих уполномоченных органов в иные государственные органы за получением дополнительных сведений по отдельным вопросам осуществления хозяйствования в тех или иных отраслях экономики, если эти сведения могут повлиять на исчисление размера налоговых обязательств налогоплательщиков.
Определение Верховного Суда РФ от 17.02.2017 N 309-КГ16-20555 по делу N А50-27174/2015
Оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, руководствуясь положениями статей 75, 111, 122, 387 - 391, 396 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 65, 66 Земельного кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", суды первой, апелляционной и кассационной инстанций пришли к выводу о недействительности решения инспекции, которым земельный налог в отношении спорного земельного участка доначислен без учета установленной в судебном порядке кадастровой стоимости за период с момента ее внесения в государственный кадастр по 31.08.2014 включительно.
Определение Верховного Суда РФ от 29.12.2017 N 308-КГ17-14457 по делу N А53-18839/2016
Кроме того, в жалобе предприниматель ссылается на отсутствие вины в совершенном налоговом правонарушении, поскольку он руководствовался разъяснениями Минфина России, изложенными в письмах от 18.01.2010 N 03-11-11/02, от 15.03.2012 N 03-11-11/83, от 16.08.2012 N 03-11-11/247, от 10.06.2015 N 03-11-11/33583, от 18.04.2016 N 03-11-11/22134 и от 14.07.2016 N 03-04-05/41193, что в силу статьи 111 Налогового кодекса должно быть расценено как обстоятельство, исключающее вину в совершении налогового правонарушения. Однако судами не были учтены пояснения заявителя относительно отсутствия у налогового органа оснований для привлечения его к ответственности и начисления пеней.
Определение Конституционного Суда РФ от 18.07.2019 N 2116-О
В свою очередь, оспариваемые положения пунктов 1 и 8 статьи 75, пункта 1 статьи 109, подпункта 3 пункта 1 статьи 111 и пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, как полагает заявитель, не соответствуют статьям 15, 18, 19, 34, 35, 45, 54, 55 и 57 Конституции Российской Федерации, поскольку позволяют взыскивать с налогоплательщика пени и штраф за неуплату налога по результатам проведения выездной налоговой проверки, притом что решение о возврате (возмещении) налогов было принято самим налоговым органом по результатам камеральной налоговой проверки.
Определение Конституционного Суда РФ от 02.10.2019 N 2594-О
1. Гражданин А.Н. Устиненко оспаривает конституционность подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти в пределах его компетенции.
Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 18.11.2020 N 302-ЭС20-10494 по делу N А19-17953/2019
Подпункт 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) устанавливает, что обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются в том числе выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора, страховых взносов) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (расчетным) периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).
Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 27.04.2022 N 305-ЭС21-24673 по делу N А40-305866/2019
Признавая решение инспекции недействительным в части привлечения к налоговой ответственности в виде 1 632 916 рублей штрафа, суды руководствовались положениями подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса.
Между тем судами не учтено следующее.
Законодательством о налогах и сборах допускается установление льгот по налогам и сборам - предоставляемых отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов преимуществ по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере, и гарантирует налогоплательщикам право использовать налоговые льготы при наличии оснований (подпункт 3 пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 56 Налогового кодекса).
Определение Верховного Суда РФ от 27.01.2020 N 304-ЭС19-26343 по делу N А75-90/2019
Оценив представленные в материалы дела доказательства, суды, руководствуясь положениями статей 111, 119, 122, 227, 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 40, 431, 432, 606, 607, 632, 779, 785, 786 Гражданского кодекса Российской Федерации, пришли к выводу о наличии у инспекции правовых оснований для принятия решения.
Определение Верховного Суда РФ от 03.04.2020 N 308-ЭС19-11998 по делу N А53-7507/2018
Направляя дело на новое рассмотрение в части требования о признании недействительным решения инспекции о начислении 475 182 рублей 61 копейки пеней и 1 134 505 рублей 80 копеек штрафа, суд округа исходил из необходимости рассмотрения судами довода общества о применении им в отношении спорных объектов разъяснений Минфина России (далее - министерство), содержащихся в письмах от 22.11.2007 N 03-05-05-01/49, от 26.10.2015 N 03-05-04-01/61356, от 29.08.2017 N 03-05-05-01/55269, от 28.09.2017 N 03-05-05-01/63070, от 23.11.2017 N 03-05-05-01/77460, от 05.10.2017 N 03-05-01/64885, от 24.01.2018 N 03-05-05-01/3648, и наличии в связи с этим оснований для применения пункта 8 статьи 75 и подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса.
Определение Верховного Суда РФ от 26.10.2020 N 307-ЭС20-15751 по делу N А56-81675/2019
В кассационной жалобе, поданной в Верховный Суд Российской Федерации, ООО "ТФЗ" возражает против постановления суда кассационной инстанции и просит о его отмене, ссылаясь на ошибочное толкование судом норм права. Общество указывает, что страховые взносы по дополнительному тарифу подлежат начислению в зависимости от действительной занятости работника на работах с вредными, опасными и тяжелыми условиями труда; начисление страховых взносов по дополнительному тарифу должно быть оправдано включением соответствующих периодов работы в стаж, дающий право на досрочное назначение пенсии по старости; периоды простоя (по вине работодателя или по вине работника), в которые работник занят на иных работах, где отсутствуют вредные условия труда, не подлежат включению в указанный стаж, поэтому дополнительные страховые взносы за такие периоды также не подлежат начислению. Общество ссылается на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 23.10.2017 N 03-15-06/69113, которым руководствовалось в этом вопросе, и считает, что в любом случае в связи с изложенным в нем разъяснением есть основания для освобождения от ответственности за неуплату страховых взносов, предусмотренные подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации.
Определение Конституционного Суда РФ от 09.03.2023 N 480-О
В связи с этим налоговый орган пришел к выводу о несоблюдении заявителем закона применительно к предельному размеру дохода, позволяющему применить соответствующую налоговую льготу, но в отношении заявителя не было принято решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом положений подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации (выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога, данных ему налоговым органом), также ему не были начислены пени в силу пункта 7 статьи 75 данного Кодекса на сумму образовавшейся недоимки.