ЦЕНТРАЛЬНЫЙ БАНК РОССИИ
ПИСЬМО
от 12 сентября 2007 г. N 144-Т
О ЕДИНОМ НАЛОГЕ НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД
И ЕДИНОМ СОЦИАЛЬНОМ НАЛОГЕ
В связи с многочисленными запросами территориальных учреждений и подразделений Банка России по вопросам налогообложения единым социальным налогом (далее - ЕСН) и единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) Банк России сообщает следующее.
1. По вопросу корректировки налоговой базы по ЕСН.
В связи с отсутствием законодательно установленной методики уменьшения налоговой базы по ЕСН в отношении выплат работникам, занятым одновременно в видах деятельности, переведенных на уплату ЕНВД и облагаемых по общей системе налогообложения, полагаем целесообразным не осуществлять корректировку налоговой базы по ЕСН как при наличии, так и при отсутствии внутренних распорядительных актов обособленных подразделений Банка России, регламентирующих участие таких работников в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД.
Таким образом, по указанным работникам со всех сумм выплат и вознаграждений в их пользу, подлежащих налогообложению ЕСН, производится начисление ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
Если в истекших отчетных (налоговых) периодах осуществлялась корректировка налоговой базы по ЕСН в отношении выплат и вознаграждений, производимых работникам, занятым одновременно в обоих видах деятельности, то пересчет сумм ЕСН, согласно настоящему письму, не производится.
2. По вопросу применения пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при исчислении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование с выплат и вознаграждений в пользу работников, занятых в деятельности, облагаемой ЕНВД.
Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные главой 24 Кодекса.
Объект налогообложения по ЕСН определен статьей 236 Кодекса, пункт 3 которой предполагает исключение из объекта налогообложения по ЕСН выплат сотрудникам, которые не отнесены налогоплательщиком к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Применение пункта 3 статьи 236 Кодекса предполагает применение налогоплательщиком общей системы налогообложения и (или) ведение соответствующего налогового учета по налогу на прибыль. В соответствии с пунктом 10 статьи 274 Кодекса налогоплательщики, применяющие в соответствии с Кодексом специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.
Таким образом, определение налоговой базы по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в отношении выплат сотрудникам, занятым в видах деятельности, переведенных на уплату ЕНВД, должно осуществляться без применения пункта 3 статьи 236 Кодекса, о чем разъяснено в письмах Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 31.05.2006 N 03-05-02-04/74, от 03.07.2007 N 03-11-02/209.
Применение системы ЕНВД, согласно статье 346.26 Кодекса, предусматривает замену уплаты среди прочих и налога на прибыль организаций, и, следовательно, налоговая база по налогу на прибыль по данному виду деятельности не формируется.
В связи с этим производимые в пользу сотрудников, занятых в видах деятельности, переведенных на уплату ЕНВД, выплаты, являющиеся объектом налогообложения ЕСН согласно пункту 1 статьи 236 Кодекса, подлежат обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.
3. По вопросу определения налоговой базы по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование при условии, если работник, занятый в деятельности, облагаемой по общему режиму налогообложения, временно переводится исполняющим обязанности сотрудника (на время болезни, отпуска и т.д.), занятого в видах деятельности, переведенных на уплату ЕНВД.
Минфин России письмом от 03.07.2007 N 03-11-02/209 в адрес Банка России разъяснил, что исходя из положений статьи 242 Кодекса объект налогообложения ЕСН возникает в момент начисления выплат в пользу физических лиц независимо от даты фактического получения физическими лицами начисленных им сумм выплат, а также периода фактического осуществления ими работ (оказания услуг). При этом, если вышеуказанные выплаты отнесены на расходы от деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с общим режимом налогообложения, то данные выплаты в пользу работника (в том числе временно исполняющего обязанности сотрудника, занятого в видах деятельности, переведенных на уплату ЕНВД) облагаются ЕСН в общеустановленном порядке. В случае, если выплаты вышеуказанному сотруднику относятся к деятельности, переведенной на ЕНВД, то такие выплаты облагаются только страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации на основании пункта 4 статьи 346.26 Кодекса.
4. По вопросу исчисления ЕНВД по бытовым услугам (услуги парикмахерских, бань и др.).
В целях исчисления налоговой базы по ЕНВД в отношении бытовых услуг статьей 346.29 Кодекса установлен физический показатель "количество работников". Согласно статье 346.27 Кодекса под количеством работников понимается среднесписочная (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.
В расчет физического показателя помимо численности работников, непосредственно занятых в соответствующем виде деятельности, также необходимо включать численность административно-управленческого, иного персонала, принимающего участие в деятельности, облагаемой ЕНВД, в следующем порядке.
Численность работников административно-управленческого, вспомогательного персонала (руководителей, работников финансовых, экономических, иных служб, дворников, уборщиц, охранников, сторожей, водителей и т.п.), участвующих одновременно в нескольких видах деятельности, в целях исчисления ЕНВД следует распределять между видами деятельности пропорционально долям средней (среднесписочной) численности работников, исчисленной обособленным подразделением Банка России по каждому осуществляемому им виду деятельности, в общей средней численности работников данного подразделения без учета численности вышеуказанных работников административно-управленческого и вспомогательного персоналов.
Согласно Порядку заполнения налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, утвержденному Приказом Минфина России от 17.01.2006 N 8н, значение величины физического показателя в декларации необходимо указывать в целых единицах, значения показателей менее 0,5 единицы отбрасываются, а 0,5 единицы и более округляются до целой единицы.
При этом общая расчетная численность работников по конкретному виду деятельности, облагаемому ЕНВД (включающая как численность непосредственно занятых в данной деятельности работников, так и распределенную на этот вид деятельности численность работников административно-управленческого и иного персонала), не должна быть менее 1 единицы.
5. По вопросу применения пункта 2 статьи 346.32 Кодекса при исчислении ЕНВД.
С учетом пункта 2 статьи 346.32 Кодекса сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период, подлежит уменьшению на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период в соответствии с законодательством при выплате вознаграждений работникам, занятым исключительно в видах деятельности, по которым уплачивается ЕНВД, а также на сумму выплаченных таким работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма ЕНВД не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.
Учитывая положения пункта 1 настоящего письма, не следует производить предусмотренное пунктом 2 статьи 346.32 Кодекса уменьшение исчисленной суммы ЕНВД на суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование с сумм выплат и вознаграждений в пользу работников, занятых одновременно в видах деятельности, облагаемых по общей системе налогообложения и ЕНВД.
Заместитель Председателя
В.И.БЕРЕСТОВОЙ