МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 23 августа 2000 г. N 16-00-12/24
Министерство финансов Российской Федерации рассмотрело письмо, направленное для рассмотрения из Счетной палаты Российской Федерации, и сообщает следующее.
1. По вопросу, касающемуся увеличения первоначальной стоимости основных средств на сумму затрат, связанных с ремонтом указанных объектов
До 1990 года действовал порядок, в соответствии с которым общая норма амортизационных отчислений по отдельным объектам и группам основных средств устанавливалась отдельно на полное восстановление и на частичное восстановление (капитальный ремонт и модернизацию).
Положением о порядке планирования, начисления и использования амортизационных отчислений в народном хозяйстве, утвержденным Госпланом СССР, Госстроем СССР, Министерством финансов СССР, Госбанком СССР, Стройбанком СССР и ЦСУ СССР 15 марта 1974 г. в соответствии с Постановлением Совета Министров СССР от 7 апреля 1969 г. N 252, в нормы амортизационных отчислений на капитальный ремонт были включены также затраты на средний ремонт, который осуществлялся с периодичностью свыше одного года.
Балансовая (первоначальная или восстановительная) стоимость основных средств организации возмещалась путем включения амортизационных отчислений по установленным нормам в издержки производства или обращения.
Сумма начисленного износа на полное восстановление отражалась на счете износа основных средств за счет уменьшения уставного фонда.
При этом амортизационные отчисления, предназначенные для финансирования капитального ремонта, оставались в распоряжении организации для использования по прямому назначению и аккумулировались на особых счетах по капитальному ремонту в соответствующих учреждениях банков.
Фактические затраты по законченному капитальному ремонту основных средств списывались в уменьшение амортизационного фонда, оставляемого в распоряжении организации.
В целях создания экономических условий для активного обновления основных средств и ускорения научно - технического прогресса в отраслях народного хозяйства, а также сокращения затрат на осуществление капитального ремонта физически изношенных машин, оборудования и транспортных средств в условиях перехода к рынку и функционирования рыночных отношений изложенный выше порядок начисления амортизационных отчислений на капитальный ремонт основных средств был упразднен.
Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. N 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР" (указанным Постановлением Совета Министров СССР утверждены нормы амортизационных отчислений только на полное восстановление основных средств) установлен порядок, при котором все организации независимо от их ведомственной подчиненности и форм собственности включают расходы на все виды ремонта основных производственных средств в состав затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг).
В этой связи следует отметить, что Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли с учетом изменений и дополнений, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. N 552, с дополнениями и изменениями, затраты по поддержанию основных производственных средств в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход, на проведение текущего, среднего и капитального ремонтов) как затраты на обслуживание производственного процесса включаются в себестоимость продукции (работ, услуг).
При этом следует отметить, что норма, установленная Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств", ПБУ 6/97, утвержденным Приказом Минфина России от 03.09.97 N 65н, в части восстановления основных средств посредством ремонта соответствует норме, приведенной в Положении о составе затрат.
При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объектов основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость таких объектов и относятся на добавочный капитал организации, если эти затраты улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объектов основных средств.
Международным стандартом финансовой отчетности 16 "Основные средства" предусматривается затраты на ремонт и обслуживание основных средств признавать как расход по мере возникновения.
2. По вопросу переоценки объектов основных средств, стоимость которых восстановлена
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств", ПБУ 6/97, утвержденным Приказом Минфина России от 03.09.97 N 65н, изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации соответствующих объектов. Увеличение (уменьшение) первоначальной стоимости основных средств относится на добавочный капитал организации.
В соответствии с приведенным выше Положением организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.
Переоценки объектов основных средств осуществляются, как правило, в целях определения их реальной стоимости.
Учитывая, что в основу начисления амортизационных отчислений заложен принцип возмещения первоначальной стоимости принятых к бухгалтерскому учету основных средств, т.е. включения начисленной суммы амортизации в издержки производства (обращения) в течение срока их полезного использования, переоценка объектов основных средств, стоимость которых полностью возмещена, а также повторное принятие указанных объектов к бухгалтерскому учету по новой восстановительной стоимости нормативными документами по бухгалтерскому учету и налоговым законодательством не предусматривается.
3. О начислении амортизации "линейным и остаточным способом"
Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" установлены способы начисления амортизации: линейный; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Что касается механизма ускоренной амортизации, то действующим законодательством, в частности Постановлением Правительства Российской Федерации от 19 августа 1994 г. N 967 "Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов", предусматривается его применение к активной части основных производственных средств.
Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 20.07.98 N 33н, предусматривается использование коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством Российской Федерации, при использовании способа уменьшаемого остатка.
В мировой практике принято относить указанный способ начисления амортизации к ускоренным, поскольку он позволяет в первые годы эксплуатации объекта основных средств, в условиях, когда он не требует ремонта, относить на издержки производства (обращения) большую часть его стоимости нежели в последние годы его использования.
Предусмотренные в Положении способы начисления амортизации соответствуют способам, приведенным в международном стандарте финансовой отчетности 4 "Амортизация".
Одновременно обращаем внимание, что способы начисления амортизации используются применительно к объектам основных средств, которые приняты к бухгалтерскому учету после 1 января 1998 г. Применение коэффициента ускорения при использовании линейного способа Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" не предусматривается.
4. Об учете объекта основных средств за одним инвентарным номером
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств", ПБУ 6/97, утвержденным Приказом Минфина от 03.09.97 N 65н, в случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
В связи с вышеизложенным Министерство финансов Российской Федерации не может согласиться с предложениями об изменении действующего порядка, касающегося некоторых вопросов учета основных средств, поскольку они противоречат принципам и положениям, закрепленным отечественной и мировой практикой.
Дальнейшую переписку по приведенным выше вопросам считаем нецелесообразной.
Заместитель Министра
М.А.МОТОРИН