ВЕРХОВНЫЙ СУД РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ОПРЕДЕЛЕНИЕ
от 1 апреля 2024 г. N 308-ЭС23-29565
Судья Верховного Суда Российской Федерации Завьялова Т.В., изучив по материалам истребованного дела кассационную жалобу Краснодарской таможни (далее - таможенный орган, таможня) на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2023 и постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 25.10.2023 по делу N А32-5147/2022 Арбитражного суда Краснодарского края
по заявлению открытого акционерного общества "Агропромышленная фирма "Фанагория" (далее - декларант, общество, заявитель) о признании незаконными и отмене решений таможни от 14.01.2022, от 13.05.2022, от 19.05.2022 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары, после выпуска товаров, а также о признании незаконными и отмене соответствующих уведомлений (уточнения к уведомлению) таможни об уплате таможенных платежей, специальных антидемпинговых, компенсационных пошлин, процентов и пени (с учетом уточнения заявленных требований в порядке, установленном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации),
установила:
как следует из материалов дела, общество ведет хозяйственную деятельность по производству и реализации алкогольной продукции, а также сопутствующих товаров.
Таможенным органом установлено, что за период с 08.06.2016 по 31.03.2022 в соответствии с таможенной процедурой "выпуск для внутреннего потребления" обществом задекларированы товары 20 и 21 классов Международной классификации товаров и услуг для регистрации товарных знаков (МКТУ), содержащие товарный знак "FANAGORIA": пробки агломерированные, цилиндрические, для укупорки бутылок, а также бокалы на ножке, для питья, из прозрачного стекла, бокалы на ножке, для питья, стеклянные из свинцового хрусталя, штопор раскладной (нож сомелье), помпа (пробка пластиковая) вакуумная, штопор электрический, декантер из прозрачного стекла, набор сомелье (пробки, каплеулавливатель, воронка - дозатор, нож сомелье, штопор) и т.д.
Таможенное декларирование указанных товаров осуществлялось в рамках исполнения обязательств по внешнеторговым контрактам, заключенным с рядом иностранных компаний.
Обществом названные товары ввезены с указанием в графе 31 проверяемых деклараций на товары (ДТ) марки/товарного знака - "FANAGORIA".
В ходе проведения проверки таможенных, иных документов и сведений, начатой после выпуска товаров, таможенным органом установлено, что между обществом (лицензиат) и компанией "ФАНАГОРИЯ ЛТД" (Республика Кипр) (лицензиар) заключен лицензионный договор от 30.03.2016 (далее - лицензионный договор), в котором установлены условия использования, в том числе, указанного выше товарного знака.
Внешнеторговые контракты, регулирующие ввоз спорных товаров, не содержат конкретных положений, касающихся уплаты лицензионных платежей, не устанавливают зависимость между продажей лицензионных товаров и уплатой обществом лицензионных платежей.
Вместе с тем в спецификациях и инвойсах, заявках к внешнеторговым контрактам отдельно оговаривается необходимость производства и поставки в адрес заявителя товаров, маркированных товарным знаком (логотипом) "FANAGORIA".
С учетом данных обстоятельств таможня пришла к выводу о том, что заявитель имел намерение распространять продукцию с товарным знаком, являющимся предметом лицензионного договора, поскольку она придает продукции дополнительную ценность ввиду индивидуализации товаров и повышения узнаваемости у потребителей.
В этой связи таможенный орган произвел перерасчет таможенной стоимости спорных товаров с включением в нее лицензионных платежей за товарный знак "FANAGORIA", уплаченных обществом в рамках лицензионного договора, в сумме 8 187 457,01 евро с добавлением налога на добавленную стоимость, уплаченного заявителем в рамках исполнения им обязанностей налогового агента, в размере 113 537 403 рублей копеек, приняв соответствующие решения о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в вышеуказанных декларациях на товары, и уведомления (уточнения к уведомлению) об уплате таможенных платежей, специальных антидемпинговых, компенсационных пошлин, процентов и пени.
Декларант, не согласившись с действиями таможенного органа, обратился в суд с заявлением по настоящему делу.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 09.03.2023 в удовлетворении заявления отказано.
Суд первой инстанции, признавая обоснованной позицию таможни, пришел к выводу о том, что в рассматриваемом случае лицензионные платежи связаны с ввозимыми товарами, маркированными товарным знаком "FANAGORIA", которые были использованы при производстве вина в ассортименте; ввоз данных товаров способствовал маркетинговому продвижению и рекламе бренда "FANAGORIA", а также продаже соответствующей продукции.
Суд отметил, что товарный знак является неотъемлемой составной частью готовой продукции, следовательно, ввоз спорных товаров без уплаты лицензионных платежей противоречил бы условиям лицензионного договора и привел бы к нарушению прав лицензиара.
Кроме того, суд первой инстанции исходил из того, что для учета расходов, которые не включаются в таможенную стоимость товара, такие расходы должны быть понесены декларантом в виде, в том числе, пошлин, налогов и сборов, уплачиваемых в связи с ввозом товаров. Однако спорные суммы налога на добавленную стоимость (НДС) связаны не с ввозом товаров, а с передачей прав на объекты интеллектуальной собственности. Плательщиком налога в такой ситуации выступает правообладатель, а общество выполняет функции налогового агента.
Таким образом, спорные суммы налога подлежат включению в таможенную стоимость в составе дополнительных начислений к цене, фактической уплаченной за товары.
Постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2023 решение суда первой инстанции отменено, заявление общества удовлетворено.
Суд апелляционной инстанции исходил из того, что изображение товарного знака на пробке не является доминирующим в сравнении с его изображением на этикетке винной бутылки, скрыто от внимания потребителя вплоть до продажи вина и откупоривания бутылки. Иной ввезенный обществом товар используется в качестве сувенирной продукции, а не для получения непосредственно алкогольной продукции.
Таким образом, как указал суд апелляционной инстанции, уплата лицензионных платежей, равно как и сам факт нанесения на спорную продукцию товарного знака не может влиять на стоимость конечной продукции. Следовательно, отсутствовали и основания для начисления обществу НДС, исчисленного с роялти, как налоговому агенту за иностранного правообладателя, поскольку налог, доначисленный таможней на сумму спорных роялти, не являлся для декларанта в рассматриваемой ситуации частью цены, подлежащей уплате в пользу правообладателя.
Суд кассационной инстанции согласился с выводами суда апелляционной инстанции.
Не согласившись с судебными актами судов апелляционной и кассационной инстанций, принятыми по настоящему делу, таможенный орган обратился в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации с кассационной жалобой, в которой просит указанные судебные акты отменить как принятые с существенным нарушением норм материального права.
Основаниями для отмены или изменения Судебной коллегией Верховного Суда Российской Федерации судебных актов в порядке кассационного производства являются существенные нарушения норм материального права и (или) норм процессуального права, которые повлияли на исход дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, свобод, законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также защита охраняемых законом публичных интересов (часть 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
При изучении доводов кассационной жалобы по материалам дела, истребованного из Арбитражного суда Краснодарского края, установлены основания для передачи жалобы с делом для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
В обоснование своей позиции таможенный орган приводит следующие доводы.
В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 40 Таможенного кодекса Евразийского экономического союза (далее - Таможенный кодекс) при определении таможенной стоимости ввозимых товаров по стоимости сделки с ними к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за эти товары, добавляются лицензионные и иные подобные платежи за использование объектов интеллектуальной собственности, включая роялти, платежи за патенты, товарные знаки, авторские права, которые относятся к ввозимым товарам и которые прямо или косвенно произвел или должен произвести покупатель в качестве условия продажи ввозимых товаров для вывоза на таможенную территорию Союза, в размере, не включенном в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за эти товары.
Согласно пункту 7 Положения о добавлении лицензионных и иных подобных платежей за использование объектов интеллектуальной собственности к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары (приложение к Рекомендации Коллегии Евразийской экономической комиссии от 15.11.2016 N 20; далее - Положение N 20) в случае, когда лицензионные платежи не включены в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за ввозимые товары, и уплачиваются отдельно от счета на оплату оцениваемых (ввозимых) товаров, при решении вопроса о необходимости включения лицензионных платежей в таможенную стоимость этих товаров следует принимать во внимание следующие ключевые факторы: относятся ли лицензионные платежи к оцениваемым (ввозимым) товарам; является ли уплата лицензионных платежей условием продажи оцениваемых (ввозимых) товаров.
При определении того, является ли уплата лицензионных платежей условием продажи оцениваемых (ввозимых) товаров, основным критерием является отсутствие у покупателя (лицензиата) возможности приобрести оцениваемые (ввозимые) товары без уплаты лицензионных платежей (пункт 9 Положения N 20).
Зависимость продажи оцениваемых (ввозимых) товаров от уплаты лицензионных платежей может иметь место и в случаях, когда внешнеэкономический договор (контракт), в соответствии с которым товары продаются для вывоза на таможенную территорию Союза, не содержит прямого указания об уплате лицензионных платежей как условия продажи оцениваемых (ввозимых) товаров, особенно когда правообладатель и продавец являются разными лицами. Во всех случаях решение о том, является ли уплата лицензионных платежей условием продажи оцениваемых (ввозимых) товаров, следует принимать с учетом анализа всех факторов и обстоятельств, сопутствующих продаже и ввозу этих товаров.
В пункте 17 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 26.11.2019 N 49 "О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике в связи с вступлением в силу Таможенного кодекса Евразийского экономического союза" (далее - постановление Пленума N 49) также разъяснено, что платежи за использование объектов интеллектуальной собственности, не включенные в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате за ввозимые товары, учитываются в качестве одного из дополнительных начислений к цене в соответствии со статьей 40 Таможенного кодекса при выполнении в совокупности двух требований: эти платежи относятся к ввозимым товарам и уплата роялти является условием продажи оцениваемых товаров (прямо или косвенно) для их вывоза на таможенную территорию Союза.
В настоящем случае, как указывает таможенный орган, размещение товарных знаков на частях будущей продукции неразрывно связано с обязанностью общества осуществлять уплату лицензионных платежей, такое требование связано с особенностями продажи товаров под указанным выше товарным знаком.
Кроме того, продажа товаров с данным товарным знаком в соответствии с условиями лицензионного договора позволяло лицензиару без предупреждения лицензиата в любое время проводить контроль качества товаров и выставлять лицензиату требование об устранении нарушений (в случае обнаружения таковых).
Таким образом, ввоз пробок с нанесенным товарным знаком являлся обязательным условием для дальнейшей продажи алкогольной продукции под указанным выше наименованием, возможность неиспользования спорных товаров при производстве алкогольной продукции с нанесенным на нее товарным знаком декларантом не доказана; следовательно, с учетом наличия лицензионного договора, возможность приобрести спорные товары без уплаты лицензионных платежей за нанесенный на них товарный знак отсутствует. Аналогичный подход, по мнению таможни, применим и к сувенирной продукции, на которую в целях индивидуализации нанесен товарный знак.
В противном случае общество будет лишено возможности использовать товарные знаки и продукцию, на которой они размещены, в связи с расторжением лицензионного договора в связи с неуплатой платежей.
Вывод судов апелляционной и кассационной инстанций, в соответствии с которым товарный знак размещен на внутренней стороне пробки и не влияет на цену готовой продукции в связи с отсутствием внимания потребителя, по мнению таможенного органа, является неверным, поскольку не влияет на обязательства лицензиара и лицензиата, вытекающие из лицензионного договора.
Относительно включения с таможенную стоимость суммы НДС таможенный орган отмечает следующее.
Таможенную стоимость товаров составляют цена, фактически уплаченная за товары, и дополнительные начисления.
Выплата лицензионных платежей в соответствии с положениями Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) является отдельной хозяйственной операцией и подлежит обложению НДС.
Согласно пункту 1 статьи 160 Налогового кодекса при ввозе товаров (за исключением товаров, указанных в пунктах 2 и 4 данной статьи, и с учетом статей 150 и 151 Налогового кодекса) на территорию Российской Федерации налоговая база определяется как сумма таможенной стоимости этих товаров, подлежащей уплате таможенной пошлины и подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).
В рассматриваемом случае, как указывает таможня, объектом налогообложения является ввоз товаров на территорию Российской Федерации (подпункт 4 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса); в то же время объект налогообложения по НДС возникает и у лицензиара по мере оказания услуг по представлению лицензиату прав использования объектов интеллектуальной собственности.
Применительно ко второму случаю организация, осуществляющая ввоз товаров, признается налоговым агентом, то есть лицом, на которое в соответствии с Налоговым кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации, а налогоплательщиками являются иностранные лица - лицензиары, не состоящие на учете в налоговых органах Российской Федерации в качестве налогоплательщиков.
Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 40 Таможенного кодекса таможенная стоимость ввозимых товаров не должна включать в себя расходы в виде пошлин, налогов и сборов, уплачиваемых в связи с ввозом товаров на таможенную территорию Евразийского экономического союза или продажей ввозимых товаров на таможенной территории Евразийского экономического союза, при условии, что они выделены из цены, фактически уплаченной за товары, заявлены декларантом и подтверждены им документально (далее - разрешенные вычеты).
Таким образом, для учета расходов, предусмотренных статьей 40 Таможенного кодекса, в составе разрешенных вычетов из цены, фактически уплаченной за товары, указанные расходы должны быть частью такой цены, должны быть понесены декларантом в виде пошлин, налогов и сборов, уплачиваемых в связи с ввозом товаров.
Следовательно, спорные суммы НДС, исчисленные, удержанные и уплаченные декларантом в рамках исполнения им обязанностей налогового агента, не соответствуют перечисленным условиям, поскольку уплачиваются не в связи с ввозом товаров, а в связи с передачей, представлением прав на использование объектов интеллектуальной собственности.
Поскольку отсутствуют основания для включения в состав разрешенных вычетов из цены, фактически уплаченной за товары, сумм НДС, исчисленных, удержанных и уплаченных из начисленных в пользу правообладателя в рамках исполнения обществом обязанностей налогового агента, данные суммы подлежат включению в таможенную стоимость товаров в составе дополнительных начислений к цене в виде роялти.
Такая правовая позиция нашла свое подтверждение в многочисленной судебной практике и закреплена в Рекомендуемых мнениях 4.16 и 4.18, принятых на 40 и 53 Сессиях Технического комитета по таможенной оценке Всемирной таможенной организации.
Изложенные таможенным органом доводы заслуживают внимания, в этой связи кассационная жалоба вместе с делом подлежит передаче для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 291.1, 291.6 и 291.9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судья Верховного Суда Российской Федерации
определила:
передать кассационную жалобу Краснодарской таможни с делом для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Судья Верховного Суда
Российской Федерации
Т.В.ЗАВЬЯЛОВА