ВЕРХОВНЫЙ СУД РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ОПРЕДЕЛЕНИЕ
от 26 апреля 2024 г. N 301-ЭС23-26689
Судья Верховного Суда Российской Федерации Першутов А.Г., изучив по материалам истребованного дела кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "НОВА ПРИНТ" на постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 07.11.2023 по делу N А38-5256/2022 Арбитражного суда Республики Марий Эл по заявлению общества с ограниченной ответственностью "НОВА ПРИНТ" к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл о признании не подлежащими исполнению решения от 24.10.2022 N 7972 о взыскании налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств на счетах заявителя в банках, а также электронных денежных средств, и инкассовых поручений от 24.10.2022 N 72216, N 72219, N 72212, N 72231, N 72232, N 72220, N 72215, N 72214, N 72224, N 72217, N 72221, N 72228, N 72226, N 72225, N 72223, N 72229, N 72230, N 72218, N 72227, N 72222, N 72213,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "НОВА ПРИНТ" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл (далее - налоговый орган) о признании не подлежащими исполнению решения от 24.10.2022 N 7972 о взыскании налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств на счетах заявителя в банках, а также электронных денежных средств, и инкассовых поручений от 24.10.2022 N 72216, N 72219, N 72212, N 72231, N 72232, N 72220, N 72215, N 72214, N 72224, N 72217, N 72221, N 72228, N 72226, N 72225, N 72223, N 72229, N 72230, N 72218, N 72227, N 72222, N 72213, с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Решением Арбитражного суда Республики Марий Эл от 10.04.2023, оставленным без изменения постановлением Первого арбитражного апелляционного суда от 07.08.2023, заявленные требования общества удовлетворены.
Арбитражный суд Волго-Вятского округа постановлением от 07.11.2023 отменил решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции и отказал обществу в удовлетворении заявленных требований.
Общество обратилось в Верховный Суд Российской Федерации с кассационной жалобой на указанное постановление суда округа, в которой просит его отменить, оставив в силе решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции.
Письмом судьи Верховного Суда Российской Федерации от 16.01.2024 были истребованы материалы дела из Арбитражного суда Республики Марий Эл.
Согласно положениям части 7 статьи 291.6 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подлежит передаче для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации, если изложенные в ней доводы подтверждают наличие существенных нарушений норм материального права и (или) норм процессуального права, повлиявших на исход дела, и являются достаточным основанием для пересмотра оспариваемых судебных актов в кассационном порядке.
При изучении по материалам истребованного дела доводов кассационной жалобы и принятых по делу судебных актов установлены основания для передачи упомянутой жалобы вместе с делом для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, на основании решения налогового органа о проведении выездной налоговой проверки от 26.11.2018 N 26 в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.
Решением налогового органа от 18.12.2018 N 26/1 выездная налоговая проверка приостановлена в связи с необходимостью истребования дополнительных документов у контрагентов налогоплательщика. Решением налогового органа от 14.06.2019 N 3 выездная налоговая проверка возобновлена. При этом общий срок приостановления проверки не превысил предусмотренный статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) шестимесячный срок.
19.07.2019 налоговым органом составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке, а 19.09.2019 составлен акт налоговой проверки N 15-07/12, который был направлен обществу 15.11.2019 и получен им 26.11.2019.
По правилам пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса обществом 25.12.2019 поданы возражения на акт налоговой проверки.
27.12.2019 состоялось рассмотрение материалов выездной налоговой проверки с участием представителей общества, по итогам которого налоговым органом вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 17.01.2020 N 1 и решение о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки от 17.01.2020 N 32.
Дополнение к акту налоговой проверки составлено налоговым органом 20.11.2020, которое было вручено обществу только 01.03.2022.
Общество вызывалось налоговым органом на рассмотрение акта налоговой проверки и материалов дополнительных мероприятий налогового контроля на 13.04.2022, на 06.05.2022, на 25.05.2022. При этом повторные вызовы на рассмотрение материалов проверки были инициированы самим налоговым органом, не связаны с ходатайствами общества, либо с уклонением общества от явки в налоговый орган.
Так, извещением от 11.04.2022 N 3646 общество вызвано на 13.04.2022 для рассмотрения материалов налоговой проверки, однако рассмотрение не состоялось, обществу было вручено решение о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки от 06.04.2022 N 2 в связи с проведением налоговой реконструкции на основании сведений и документов, позволяющих установить лицо, которое действовало в рамках реального хозяйственного оборота. Однако общество на вынесение решения от 06.04.2022 не приглашалось, о применении налоговой реконструкции не заявляло, не представляло дополнительных документов, направленных на изменение рассматриваемых в рамках проверки правоотношений с контрагентами. При этом налоговым органом не указано правовых оснований, не названо фактических обстоятельств, послуживших основанием для продления срока рассмотрения акта проверки и дополнения к акту проверки.
Извещением N 3707, также датированным 11.04.2022, общество приглашено на 06.05.2022 для рассмотрения материалов налоговой проверки, однако 06.05.2022 рассмотрение материалов проверки вновь не состоялось, налоговым органом причин отложения рассмотрения не указано.
25.05.2022 состоялось рассмотрение материалов выездной налоговой проверки с участием представителей общества, по результатам которого налоговым органом было вынесено решение от 25.05.2022 N 4295 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому обществу доначислены налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость на общую сумму 6 003 834 рублей, начислены пени в сумме 3 886 517 рублей и назначен штраф по статье 126 Налогового кодекса в сумме 7 800 рублей.
Апелляционная жалоба на решение налогового органа от 25.05.2022 N 4295 подана обществом в вышестоящий налоговый орган 24.06.2022.
Решением вышестоящего налогового органа от 08.08.2022 N 07-07/1631@ рассмотрение апелляционной жалобы общества продлено на один месяц.
Решением вышестоящего налогового органа от 09.09.2022 N 07-07/1937@ жалоба общества удовлетворена частично, решение налогового органа от 25.05.2022 N 4295 отменено в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 97 240 рублей, в остальной части жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение налогового органа от 25.05.2022 N 4295 вступило в законную силу в неотмененной части.
На основании вступившего в силу решения от 25.05.2022 N 4295 налоговым органом обществу выставлено требование об уплате налогов, сборов, страховых взносов, пени, штрафов, процентов от 23.09.2022 N 68739, срок исполнения установлен до 18.10.2022.
В связи с неуплатой сумм налога, пени, штрафа в установленный в требовании срок, налоговый орган вынес решение от 24.10.2022 N 7972 о взыскании налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств на счетах заявителя в банках, а также электронных денежных средств.
Во исполнение указанного решения о взыскании к расчетному счету общества были выставлены инкассовые поручения от 24.10.2022 N 72213 - 72232.
Полагая, что налоговым органом нарушены сроки проведения выездной налоговой проверки более чем на два года, в связи с чем, по мнению общества, налоговый орган утратил право на принудительное взыскание задолженности по налогам, пеням, штрафу, начисленным по результатам проведенной выездной налоговой проверки, общество обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с настоящим заявлением о признании не подлежащими исполнению решения налогового органа о взыскании от 24.10.2022 N 7972 и вынесенных на основании него инкассовых поручений.
Удовлетворяя требования общества, суды первой и апелляционной инстанции исходили из следующего.
При расчете предельного срока на вынесение и вступление в законную силу решения по результатам выездной налоговой проверки, а также выставления требования и решения о взыскании доначисленных обществу сумм в принудительном порядке необходимо учитывать сроки в той продолжительности, которая установлена нормами Налогового кодекса, что соответствует подходу, изложенному в пункте 31 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которому несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктами 1, 6, 10 статьи 101.4, пунктом 3 статьи 140 (в случае подачи апелляционной жалобы), статьей 70 Налогового кодекса, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем, при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ.
При этом, как указано в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 05.07.2021 N 307-ЭС21-2135 само по себе нарушение длительности проведения налоговой проверки не может иметь юридического значения для оценки правомерности действий налогового органа на стадии взыскания задолженности по налогам. Иное приводило бы к смешению сроков, относящихся к различным административным процедурам - сроков производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах, и сроков исполнения решения, принятого по результатам названного производства.
Превышение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах (совершение определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля с нарушением сроков) само по себе не лишает налоговый орган права на принятие мер внесудебного взыскания, предусмотренных статьями 46 - 47 Налогового кодекса, но, во всяком случае, ограничивает возможность взыскания пределами двух лет.
По смыслу налогового законодательства указанный предельный двухлетний срок выступает гарантией соблюдения принципа правовой определенности: он исчисляется с момента истечения срока добровольного исполнения обязанности по уплате, указанного в требовании, и поглощает иные предусмотренные статьями 46 - 47 НК РФ сроки совершения промежуточных действий, направленных на взыскание задолженности налоговым органом. В соответствии с волей законодателя по истечении названного предельного срока налоговый орган, утративший возможность принятия собственных решений (постановлений) о взыскании задолженности, также утрачивает и право на обращение с соответствующим требованием в суд.
Учитывая изложенное, установив, что в рассматриваемой ситуации имело место последовательное несоблюдение налоговыми органами сроков вручения акта выездной налоговой проверки, совершения последующих действий по проведению и оформлению результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, рассмотрению результатов налоговой проверки и вынесения итогового решения, предусмотренных статьями 100 - 101 Налогового кодекса, что повлекло за собой нарушение сроков принятия оспариваемого решения о взыскании и выставления инкассовых поручений, а также фактическое истечение сроков на принудительное взыскание доначисленных проверкой сумм налогов и пеней, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о незаконности решения налогового органа от 24.10.2022 N 7972 о взыскании налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств на счетах заявителя в банках, а также электронных денежных средств.
При этом суды установили, что вынесенное по результатам выездной налоговой проверки общества решение налогового органа от 25.05.2022 N 4295 вступило в законную силу 09.09.2022 с нарушением сроков, предусмотренных статьями 89, 100, 101, 140 Налогового кодекса, более чем на два года. Крайний срок добровольного исполнения обязанности по уплате доначисленных налогов истек 07.09.2020, а предельный двухлетний срок на осуществление мер по взысканию доначисленных сумм подлежит исчислению с 08.09.2020 по 07.09.2022.
Поскольку решение от 24.10.2022 N 7972 о взыскании принято и инкассовые поручения выставлены налоговым органом 24.10.2022, то есть за пределами установленного двухлетнего срока, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о том, что налоговым органом утрачена возможность принудительного взыскания доначисленных по решению от 25.05.2022 N 4295 сумм налогов, пеней, штрафа, а решение о взыскании от 24.10.2022 N 7972 и инкассовые поручения от 24.10.2022 N 72213 - 72232 не подлежат исполнению.
Суд округа не согласился с указанными выводами судов первой и апелляционной инстанций, указав, что предельный двухлетний срок на принятие мер внесудебного взыскания, предусмотренных статьями 46 - 47 Налогового кодекса исчисляется с момента истечения срока добровольного исполнения обязанности по уплате задолженности, указанного в требовании, и поглощает иные предусмотренные статьями 46 - 47 Налогового кодекса сроки совершения промежуточных действий, направленных на взыскание задолженности налоговым органом. Учитывая, что вынесенное по результатам выездной налоговой проверки решение от 25.05.2022 N 4295 вступило в законную силу в неотмененной части 09.09.2022, суд округа пришел к выводу, что налоговым органом сроки направления требования, принятия решения о взыскании налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика, установленные статьями 46 и 70 Налогового кодекса, не нарушены. На основании изложенного суд округа отменил решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции и отказал обществу в удовлетворении заявленных требований.
Обжалуя постановление суда округа в Верховный Суд Российской Федерации, общество приводит доводы о существенных нарушениях судом округа норм материального права, повлиявших на исход дела.
Так, в частности, общество приводит доводы о том, что регламентация сроков взыскания налогов, равно как и сроков проведения налоговых проверок, имеет общие итоговые цели, поскольку направлена на достижение равновесия интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, на обеспечение правовой определенности. Поэтому длительный срок проведения налоговой проверки может быть признан недопустимым в той мере, в какой приводит к избыточному или не ограниченному по продолжительности применению мер налогового контроля в отношении налогоплательщиков (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 N 14-П и постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.03.2008 N 13084/07).
Согласно принципу недопустимости избыточного или неограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля, сформулированного в постановлении Конституционного Судом Российской Федерации от 16.07.2004 N 14-П, все мероприятия налогового контроля должны осуществляться только в пределах установленного законом срока. Налоговый контроль всегда ограничивает права проверяемых лиц, и законодатель обязан установить определенные гарантии прав указанных лиц, в частности путем установления временных ограничений.
Учитывая изложенное, а также ссылаясь на положения пункта 31 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" и определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 05.07.2021 N 307-ЭС21-2135, общество полагает, что нарушение налоговым органом установленных в законодательстве процессуальных сроков проведения мероприятий налогового контроля, оформления их результатов, рассмотрения материалов налоговой проверки и принятия решения по результатам проверки соразмерно уменьшает сроки, предусмотренные Налоговым кодексом в отношении процедур принудительного взыскания задолженности.
Приведенные в кассационной жалобе доводы признаются достаточным основанием для пересмотра обжалуемого судебного акта в кассационном порядке, в связи с чем жалобу общества с делом следует передать для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Руководствуясь пунктом 2 части 7 статьи 291.6, статьей 291.9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судья
определил:
кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "НОВА ПРИНТ" с делом передать для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.
Судья Верховного Суда
Российской Федерации
А.Г.ПЕРШУТОВ