1. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.
Абзац утратил силу с 1 января 2007 года. - Федеральный закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ.
2. Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Абзац исключен. - Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ.
Абзац утратил силу с 1 января 2007 года. - Федеральный закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ.
3. Сумма налога, подлежащая уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, исчисляется в соответствии с пунктом 5 статьи 166 настоящего Кодекса.
4. При реализации товаров (работ, услуг), указанных в статье 161 настоящего Кодекса, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в статье 161 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено пунктом 4.1 настоящей статьи.
4.1. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет налоговыми агентами, указанными в пункте 8 статьи 161 настоящего Кодекса, определяется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога, исчисляемая в соответствии с пунктом 3.1 статьи 166 настоящего Кодекса в отношении товаров, указанных в пункте 8 статьи 161 настоящего Кодекса, увеличенная на суммы налога, восстановленные в соответствии с подпунктами 3 и 4 пункта 3 статьи 170 настоящего Кодекса, и уменьшенная на суммы налоговых вычетов, предусмотренных пунктами 3, 5, 8, 12 и 13 статьи 171 настоящего Кодекса в части операций, осуществляемых указанными налоговыми агентами с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса.
5. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога:
1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога;
2) налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.
При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).
6. При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы либо при начале использования налогоплательщиком права на освобождение, предусмотренное статьей 145 настоящего Кодекса, суммы налога, исчисленные при выпуске товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области, подлежат уплате в порядке, установленном абзацем первым пункта 1 статьи 174 настоящего Кодекса, за налоговый период, на который приходится последний календарный день до даты перехода на специальные налоговые режимы, либо за налоговый период, на который приходится последний календарный день до начала использования налогоплательщиком права на освобождение, предусмотренное статьей 145 настоящего Кодекса, в части товаров, не использованных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, без применения освобождения от налога, установленного настоящей главой.
7. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет правопреемниками, указанными в абзацах четвертом и пятом пункта 3.1 статьи 170 настоящего Кодекса, определяется в порядке, предусмотренном абзацем шестым пункта 3.1 статьи 170 настоящего Кодекса.
Комментарий к ст. 173 НК РФ
Общая сумма налога, которую нужно заплатить в бюджет, подсчитывается по итогам каждого налогового периода. То есть по окончании либо месяца, либо квартала, в зависимости от того, как часто налогоплательщик отчитывается по НДС. Определяется сумма так: к общей сумме налога, рассчитанной по правилам статьи 166 Налогового кодекса РФ, прибавляется НДС, восстановленный по правилам статьи 170 Налогового кодекса РФ, и вычитается тот налог, который подлежит вычету, на основании статьи 171 Налогового кодекса РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса).
Если в результате окажется, что сумма налоговых вычетов превышает сумму к начислению, разница подлежит возврату налогоплательщику по правилам, указанным в статье 176 Налогового кодекса РФ. Правда, из этого правила есть исключение. Ни о каком возмещении речи быть не может, если налоговая декларация подана по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Постоянные споры вызывают ситуации, когда организации к возмещению ставят НДС при отсутствии в налоговом периоде реализации. Налоговики настаивают, что в данном случае с вычетом нужно подождать. При этом они как раз ссылаются на пункт 2 статьи 173 Налогового кодекса РФ. По логике чиновников, раз у фирмы не было НДС к начислению, то налоговая база равна нулю. Получается, что и вычитать не из чего. А раз так, то и к возмещению НДС в этом периоде поставить нельзя. Надо сказать, что арбитражные суды в данном случае фискалов не поддерживают. Пример, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 6 мая 2006 г. по делу N А56-5005/2005.
НДС, выделенный в счете-фактуре упрощенцем
Согласно пункту 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ организации, которые не являются плательщиками НДС, но выставившие счет-фактуру и выделившие в этой бумаге налог, должны перечислить его в бюджет. А если НДС не заплатить, грозят ли организации какие-либо санкции? Вопрос спорный. Неоднозначно решают его и в арбитражных судах.
В некоторых округах судьи считают, что привлечь упрощенца к налоговой ответственности за неуплату НДС нельзя вообще. Дело в том, что штраф можно наложить только на плательщиков НДС (п. 2 ст. 44, ст. 122 Налогового кодекса РФ), коими упрощенцы не являются. Более того, в пункте 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ речь идет "о лицах, не являющихся налогоплательщиками". По этой же причине не грозят предприятию-упрощенцу и пени. Ведь в статье 75 Налогового кодекса РФ в качестве лиц, которые обязаны их заплатить, также упоминаются только налогоплательщики и налоговые агенты. Упрощенцы, неправомерно выделившие в счете-фактуре НДС, таковыми не являются. Значит, налагать штрафы и требовать заплатить пени незаконно. Единственная их обязанность - это перечислить выделенный и полученный от покупателей НДС в бюджет. Такой вердикт прозвучал, например, в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 14 декабря 2004 г. по делу N Ф04-8795/2004(6991-А70-7), от 18 августа 2004 г. по делу N Ф04-5769/2004(А27-3834-26), ФАС Северо-Западного округа от 12 октября 2004 г. по делу N А13-4110/04-26.
Правда, есть и противоположные мнения на этот счет. В некоторых случаях суды приходили к выводу, если упрощенцы выставили счета-фактуры с НДС и своевременно не перечислили налог в бюджет, штраф за данное правонарушение, а также пени взысканы правомерно. Правда, зачастую судьи никак не мотивируют свое решение (см., например, Постановление ФАС Центрального округа от 28 мая 2004 г. по делу N А54-88/03-С11-С2). В другом решении судьи этого же округа признали, что налог и пени фирма заплатить должна, а вот штраф ей, как неплательщику НДС, не грозит (Постановление от 5 августа 2004 г. N А64-29/03-19).
Итак, большинство судей признают: санкции за то, что упрощенец несвоевременно перечислит выделенный в счетах-фактурах НДС в бюджет, Налоговым кодексом РФ не предусмотрены. Следовательно, начислять штрафы и пени незаконно. Правда, доказывать это придется в судебном порядке. Если же приведенная аргументация не убедит налоговиков или судей, можно привести еще один довод.
Чтобы начислить штраф и рассчитать пени, нужно четко знать в какой срок надо уплатить налог. Между тем в пункте 4 статьи 174 Налогового кодекса РФ сказано, что перечислить неправомерно удержанный с покупателя налог упрощенец должен не позднее 20-го числа месяца, следующего за налоговым периодом (п. 4 ст. 174 Налогового кодекса РФ). В свою очередь, статья 163 Налогового кодекса РФ в зависимости от суммы выручки определяет налоговый период - месяц или квартал. При этом для лиц, указанных в пункте 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ, никаких исключений не сделано. А раз так, четко определить не позднее 20-го числа какого именно месяца НДС нужно перечислить в бюджет - по окончании месяца или квартала, - "упрощенец" не может. Получается, что момент, с которого следует начислять пени и налагать штраф, не определен.
Следовательно, несмотря на установленную обязанность по уплате НДС, "упрощенец" продолжает оставаться лицом, который не имеет статуса налогоплательщика. Поэтому такие организации не обязаны уплачивать штрафы и пени. Тем не менее отсутствие санкций вовсе не означает, что налог не нужно платить в бюджет.
"Упрощенцам", которые выставляют счета-фактуры с выделенным налогом, можно не опасаться штрафа за опоздание с декларацией по НДС. Судьи ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 25 января 2006 г. N А29-8459/2005А согласились с тем, что компании на "упрощенке" обязаны отчитываться по НДС, полученному от покупателя (п. 5 ст. 174 Налогового кодекса РФ). Однако за несвоевременное представление декларации могут быть наказаны лишь плательщики налога (ст. 119 Налогового кодекса). Фирмы же, применяющие упрощенную систему налогообложения, плательщиками НДС не признаются (п. 2 ст. 346.11 Налогового кодекса).
Судебная практика по статье 173 НК РФ
Оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, руководствуясь положениями статей 146, 166, 171, 172, 173 Налогового кодекса, суды трех инстанций пришли к выводу об отсутствии правовых оснований для признания недействительными оспариваемых ненормативных актов налогового органа.
Суды установили, что обществом пропущен установленный срок для предъявления НДС к вычету, поскольку данное право в соответствии с пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса могло быть реализовано в течение трех лет после окончания налогового периода, в котором состоялась реализация товара.
Определение Верховного Суда РФ от 10.12.2019 N 308-ЭС19-23838 по делу N А53-27243/2018
Оценив представленные в материалы дела доказательства, суды, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172, 173, 176 Налогового кодекса Российской Федерации, разъяснениями, изложенными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", суды пришли к выводу о наличии у инспекции правовых оснований для принятия решения.
Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 13.12.2019 N 301-ЭС19-14748 по делу N А43-5424/2018
В связи с этим положениями пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 173 Налогового кодекса установлено, что при определении НДС, подлежащего к уплате в бюджет, суммы налога, исчисленные по собственным облагаемым налогом операциям налогоплательщика, уменьшаются на налоговые вычеты - суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.
Определение Верховного Суда РФ от 15.02.2019 N 307-КГ18-25389 по делу N А56-87695/2017
При рассмотрении настоящего дела суды, руководствуясь статьями 164, 166, 167, 171 - 173 Налогового кодекса Российской Федерации и разъяснениями, содержащимися в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", указали на то, что в настоящем случае трехлетний срок для подачи налоговой декларации за II квартал 2012 года истек 30.06.2015, в то время как уточненная налоговая декларация, в которой заявлено о возмещении налога из бюджета, подана обществом в налоговый орган 18.10.2016 - по истечении установленного законом срока.
Определение Верховного Суда РФ от 22.02.2019 N 306-КГ18-24263 по делу N А12-10636/2017
Основанием для отказа в вычете послужил вывод налогового органа о пропуске налогоплательщиком трехлетнего срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса.
Не согласившись с решениями налогового органа, общество обратилось в суд с настоящими требованиями.
Оценка конкретных фактических обстоятельств, как позволяющих реализовать право на возмещение налога на добавленную стоимость за пределами срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса, входит в полномочия судов первой и апелляционной инстанций.
Определение Верховного Суда РФ от 12.03.2019 N 305-ЭС19-929 по делу N А40-54545/18-140-1913
Основанием для отказа в возмещении налога послужил вывод инспекции об истечении трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), для их заявления.
Признавая законным оспариваемое решение, суды исходили из доказанности инспекцией факта несвоевременного совершения обществом действий, необходимых для предъявления к вычету НДС, отсутствия достаточных доказательств того, что общество не имело возможности применить спорные налоговые вычеты по НДС, недоказанности обществом того факта, что пропуск срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, связан с ненадлежащим выполнением инспекцией обязанностей либо другими объективными факторами, препятствующими реализации налогоплательщиком предусмотренного законом права на налоговые вычеты.
Определение Верховного Суда РФ от 06.05.2019 N 309-ЭС19-2472 по делу N А60-8212/2018
Отменяя судебные акты судов первой и апелляционной инстанций, суд кассационной инстанции, руководствуясь статьями 34, 54, 64, 70, 95 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" и статьями 173, 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации, указал на то, что применение победителем аукциона специального налогового режима либо освобождение его от обязанностей плательщика НДС не дает заказчику оснований снижать цену контракта при его заключении и исполнении на сумму НДС, заказчик обязан оплатить выполненные работы по согласованной цене.
Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 30.05.2019 N 305-ЭС19-391 по делу N А40-88142/2018
Указание предприятием в проекте контракта цены, включающей налог на добавленную стоимость, также не свидетельствует о нарушении прав участника закупки, поскольку не возлагает на участника закупки, применяющего упрощенную систему налогообложения, безусловной обязанности по исчислению и уплате налога на добавленную стоимость. В силу пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса и правовой позиции, выраженной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 03.06.2014 N 17-П, такого рода обязанность может возникнуть лишь при выставлении налогоплательщиком по своей инициативе счета-фактуры с выделенной в нем суммой налога.
Определение Верховного Суда РФ от 29.05.2019 N 305-ЭС19-6517 по делу N А40-22990/2018
Учитывая данные обстоятельства и руководствуясь положениями статей 165, 167, 171, 172, 173, 176 Налогового кодекса, а также правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 2217/10, суды пришли к выводу о том, что дирекция, подавая 15.05.2017 уточненную налоговую декларацию, нарушила указанный срок, установленный пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса.
Определение Верховного Суда РФ от 01.07.2019 N 306-КГ18-22222 по делу N А72-14193/2017
Поскольку предприниматель, не являясь плательщиком НДС, выставлял счета-фактуры с выделением суммы названного налога, суды с учетом положений подпункта 1 пункта 1 статьи 173 Налогового кодекса признали наличие у него обязанности перечислить в бюджет полученный от покупателей налог. При этом суды отметили, что возникновение в данном случае обязанности по перечислению в бюджет налога не означает, что выставившее счет-фактуру лицо приобретает в отношении таких операций статус налогоплательщика, в том числе право на применение налоговых вычетов. На указанное лицо возлагается лишь обязанность перечислить в бюджет налог, размер которого, в силу прямого указания пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса, определяется исходя из суммы, отраженной в соответствующем счете-фактуре, выставленном покупателю.
Определение Верховного Суда РФ от 12.08.2019 N 303-ЭС19-13235 по делу N А51-12440/2018
Учитывая установленные обстоятельства, суды трех инстанций, руководствуясь положениями статей 166, 169, 171, 173, 221, 248, 252, 346.12, 346.13, 346.15, 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации, разъяснениями, изложенными в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пришли к выводу о наличии у инспекции правовых оснований для принятия решения в оспоренной части ввиду доказанности совершения предпринимателем действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды в виде занижения дохода от предпринимательской деятельности.