Статья 120. Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (базы для исчисления страховых взносов)
1. Грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 настоящей статьи,
влечет взыскание штрафа в размере десяти тысяч рублей.
2. Те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода,
влекут взыскание штрафа в размере тридцати тысяч рублей.
3. Те же деяния, если они повлекли занижение налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов),
влекут взыскание штрафа в размере двадцати процентов от суммы неуплаченного налога (страховых взносов), но не менее сорока тысяч рублей.
Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета или налогового учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.
4. Исключен. - Федеральный закон от 09.07.1999 N 154-ФЗ.
- Статья 119.2. Представление в налоговый орган управляющим товарищем, ответственным за ведение налогового учета, расчета финансового результата инвестиционного товарищества, содержащего недостоверные сведения
- Статья 121. Исключена
Комментарий к ст. 120 НК РФ
Налоговым законодательством и законодательством о бухгалтерском учете предусмотрена обязанность организаций вести в установленном порядке учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых в процессе их деятельности. За грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета предусмотрена ответственность по статье 120 НК РФ.
Законодатель оговаривает признаки грубого нарушения правил учета непосредственно в рассматриваемой статье. В соответствии с ней грубым нарушением признается:
отсутствие первичных документов и регистров бухгалтерского учета;
систематическое несвоевременное и неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.
1. Объектом деяний, предусмотренных пунктами 1 - 3 комментируемой статьи, являются установленные правила учета доходов и расходов, а также объектов налогообложения. При этом виновный нарушает не только нормы настоящего Кодекса, но и правила других нормативных актов о налогах, посвященных отдельным видам налога, а также нормы законодательства о бухучете (Закона о бухучете, Положения о бухучете и т.д.).
Опасность всех указанных выше налоговых правонарушений состоит в том, что они не только нарушают работу действующей системы учета и отчетности, но и затрудняют деятельность налоговых органов по осуществлению налогового контроля, создают условия для совершения других налоговых правонарушений и даже налоговых преступлений.
2. При рассмотрении объективной стороны налоговых правонарушений, предусмотренных комментируемой статьей, обращаем ваше внимание на то, что в ней представлены три самостоятельных вида налоговых правонарушений, причем друг от друга они отличаются именно объективной стороной, а налоговые правонарушения, предусмотренные пунктом 3 статьи 120 НК РФ, - и своим объектом, так как в последнем случае нарушение правил учета доходов и расходов конструктивно связано с занижением налоговой базы.
3. Объективная сторона налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 комментируемой статьи, состоит:
а) в грубом нарушении организацией правил учета расходов и доходов, а также объектов налогообложения. Для начала следует определиться со следующими понятиями:
- доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в какой такую выгоду можно оценить (ст. 41 НК РФ);
- под расходом понимаются затраты (в любой форме), осуществленные для получения дохода и принимаемые (для целей налогообложения) либо в пределах нормативов, установленных законодательством о налогах, либо в полном объеме (для целей бухучета);
- объекты налогообложения - это имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имеющих стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которых законодательство о налогах связывает возникновение обязанности по уплате налога (ст. 38 НК РФ);
б) в том, что упомянутые грубые нарушения допущены в течение одного налогового периода (т.е. календарного года или иного периода - применительно к отдельным налогам, - по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате, - ст. 55 НК РФ);
4. В комментируемой статье дается определение "грубого нарушения правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения", что имеет важное значение для характеристики объективной стороны налогового правонарушения, предусмотренного комментируемой статьей. Анализируя это определение, нужно учесть следующее:
а) отсутствие первичных документов означает, что у виновного фактически нет оправдательных документов, которыми оформляются хозяйственные операции. На основании этих документов ведется бухучет. Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм. Если в этих альбомах форма документа не предусмотрена, он должен содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату его составления, наименование организации, от имени которой он составлен, содержание хозяйственной операции и ее измерители в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц (ст. 9 Закона о бухучете);
б) регистры бухучета призваны систематизировать и накапливать информацию, содержащуюся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухучета и в бухгалтерской отчетности. Они ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, распечатках, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях (ст. 10 Закона о бухучете);
в) счета-фактуры составляются организациями-поставщиками (подрядчиками) по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) на имя организаций-покупателей (потребителей, заказчиков) в двух экземплярах, первый из которых не позднее пяти дней с даты отгрузки товара (выполнения работы, оказания услуг или предоплаты) предоставляется поставщиком покупателю и дает право на зачет (возмещение) НДС в установленном законом порядке. Нарушение состоит в том, что у виновного упомянутые регистры и счета-фактуры отсутствуют;
г) систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств (иных объектов, о которых говорится в абз. 2 п. 3 комментируемой статьи) означает, что виновный допускает указанные нарушения более двух раз. При этом:
- несвоевременное отражение означает, что виновный, нарушая пункт 4 статьи 9 Закона о бухучете, составляет первичный учетный документ не в момент совершения операции (а если это невозможно - непосредственно после ее окончания), а в другие сроки (например, спустя шесть дней). Кроме того, нарушаются требования пункта 2 статьи 10 Закона о бухучете о том, что хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухучета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухучета;
- неправильное отражение означает, что виновный искажает в первичных учетных документах, регистрах бухучета как содержание хозяйственной операции, так и ее измерители, неверно указывает размеры денежных сумм, количество материальных ценностей и т.д.;
д) хозяйственные операции - это сделки (договоры поставки, комиссии, подряда, залога, аренды и т.д.), трудовые договоры (контракты), выдача зарплаты и т.п. операции, совершаемые организацией в ходе ее повседневной деятельности;
е) денежные средства - это находящиеся на банковских счетах (расчетном, текущем, валютном и т.п.) либо в кассе организации денежные суммы (как в рублях, так и в иностранной валюте). При этом следует учесть, что бухучет имущества, обязательств, хозяйственных операций, денежных средств осуществляется в рублях (ст. 8 Закона о бухучете). Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителями организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими лицами (п. 3 ст. 9 Закона о бухучете);
ж) материальные ценности. Это, во-первых, основные средства организации, т.е. совокупность материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг, либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев. К основным средствам относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные приборы, транспортные средства, вычислительная техника, иное имущество, указанное в п. 46 Положения о бухучете. Во-вторых, средства в обороте, к ним относятся предметы со сроком полезного использования менее 12 месяцев независимо от их стоимости; предметы, стоимость которых на дату приобретения не превышает предельных значений, указанных в п. 50 Положения о бухучете (в настоящее время - не более 100 МРОТ, а для бюджетных организаций - не более 50 МРОТ);
з) нематериальные активы - это используемые в хозяйственной деятельности (в течение периода, превышающего 12 месяцев) и приносящие доход права, возникающие из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства, объекты смежных прав, программы и базы данных ЭВМ, из патентов на изобретения, промышленные образцы, из прав ноу-хау, другие активы, указанные в пункте 55 Положения о бухучете;
и) финансовые вложения - это инвестиции в государственные ценные бумаги, облигации, иные ценные бумаги других организаций (например, акции), в уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы (п. 43 Положения о бухучете).
В деянии виновного налицо объективная сторона налогового правонарушения, предусмотренного пунктами 1 - 3 комментируемой статьи, при совершении хотя бы одного из перечисленных нарушений (например, систематическое несвоевременное отражение на счетах бухгалтерского учета отчетности денежных средств организации (они ведутся в соответствии с Планом счетов бухучета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утв. Приказом Минфина РФ)).
5. Объективной стороне деяния, предусмотренного пунктом 2 комментируемой статьи, свойственно (наряду с признаками, присущими объективной стороне деяния, указанного в п. 1 ст. 120 НК) наличие такого конструктивного признака, как грубое нарушение правил учета доходов, расходов, объектов налогообложения в течение более одного налогового периода.
6. Конструктивным признаком объективной стороны деяния, предусмотренного пунктом 3 комментируемой статьи, является то, что грубое нарушение правил учета (указанное в п. 1 ст. 120 настоящего Кодекса) повлекло за собой занижение дохода. Иначе говоря, в данном случае мы встречаемся с "материальным составом" налоговых правонарушений: для привлечения лица к ответственности по пункту 3 статьи 120 НК РФ необходимо наступление данного последствия (при этом размер занижения дохода роли не играет). Этим правонарушение, указанное пунктом 3 комментируемой статьи, существенно отличается от деяний, предусмотренных в пунктах 1, 2 статьи 120 НК РФ, когда ответственность наступает и при отсутствии последствий, т.е. налицо "формальный состав" налогового преступления.
Все деяния, предусмотренные статьей 120 настоящего Кодекса, в основном совершаются в форме действий. Однако возможно совершение некоторых из этих деяний и путем бездействия (например, отсутствие регистров бухучета может явиться следствием того, что виновный просто их не составлял).
7. Субъектом деяний, предусмотренных пунктами 1 - 3 комментируемой статьи, могут быть только организации. В то же время следует обратить внимание на ряд обстоятельств:
привлечение самой организации к ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное пунктами 1 - 3 настоящей статьи, не освобождает ее руководителя (других лиц, осуществляющих в ней управленческие функции) - при наличии соответствующих оснований - от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ (см. п. 4 ст. 108 НК РФ);
привлечение организации к ответственности по статье 120 НК РФ не освобождает ее от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога (п. 5 ст. 108 НК РФ).
8. Субъективная сторона деяний, предусмотренных комментируемой статьей, характеризуется как умышленной, так и неосторожной формой вины (ст. 110 НК РФ).
9. Перечислим меры ответственности, предусмотренные настоящей статьей:
а) за налоговое правонарушение, указанное в пункте 1 статьи 120 НК РФ, применяется штраф в размере 5 тыс. руб.;
б) за деяние, указанное в пункте 2 статьи 120 НК РФ, - штраф в размере 15 тыс. руб.;
в) за деяние, указанное в пункте 3 статьи 120 НК РФ, - штраф в размере 10% от суммы неуплаченного (вследствие занижения дохода) налога (но не дохода), однако в любом случае не менее 15 тыс. руб.
Необходимо обратить ваше внимание на ряд важных обстоятельств:
- размеры налоговых санкций подлежат уменьшению или увеличению по правилам статей 112, 114 НК РФ;
- при совершении виновным двух и более деяний, предусмотренных статьей 120 НК РФ, налоговые санкции взыскиваются за каждое налоговое правонарушение без поглощения менее строгой санкции более строгой. Для правильного применения налоговой санкции, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 НК РФ, необходимо также учитывать нормы пункта 4 статьи 81 НК РФ.
Судебная практика по статье 120 НК РФ
Решение налогового органа оспорено товариществом в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, а также привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Определение Верховного Суда РФ от 05.06.2017 N 305-КГ17-5773 по делу N А41-1254/2016
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Клинский комбинат картонной упаковки" о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по городу Клин Московской области от 30.06.2015 N 10-43/1421 в части доначисления налога на прибыль в сумме 360 703 рублей за 1 квартал 2011, налога на прибыль в сумме 137 017 рублей за 2013 год, налога на имущество в сумме 112 531 рублей за 2011-2013, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов по пункту 3 статьи 120, статье 122, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации,
Определение Верховного Суда РФ от 24.07.2017 N 306-КГ17-8812 по делу N А72-8974/2016
Как усматривается из судебных актов, по результатам выездной налоговой проверки налогоплательщика инспекцией принято оспариваемое решение, которым обществу предложено уплатить недоимку по налогу на имущество за 2012-2013 годы, пени, штраф по пункту 1 статьи 122, пункту 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), уменьшить убытки, исчисленные обществом по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2012 и 2013 годы.
Определение Верховного Суда РФ от 05.10.2017 N 304-КГ17-13932 по делу N А70-10587/2016
Отказывая в удовлетворении заявленных требований в обжалуемой части, суды первой и апелляционной инстанций, оценив в совокупности и взаимосвязи представленные в материалы дела доказательства, руководствуясь положениями статей 11, 120, 143, 146, 153, 249, 346.15, 346.17 Налогового кодекса, пришли к выводу о том, что ненормативный акт инспекции является законным и не нарушает прав и законных интересов заявителя в предпринимательской и иной экономической деятельности, с чем согласился суд округа.
Определение Верховного Суда РФ от 29.12.2017 N 307-КГ17-19744 по делу N А26-7624/2016
Как усматривается из судебных актов, оспариваемым решением обществу доначислены налог на прибыль организаций в сумме 2 427 525 рублей, налог на добавленную стоимость в сумме 1 501 746 рублей, налог на имущество организаций - 20 302 рублей, единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), в сумме 283 715 рублей, начислены соответствующие суммы пеней и штрафы, предусмотренные пунктом 1 статьи 119, пунктом 1 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126, пунктом 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс).
Определение Верховного Суда РФ от 15.01.2018 N 307-КГ17-20300 по делу N А42-6484/2016
Как усматривается из судебных актов, оспариваемым решением обществу доначислены 3 409 492 рублей налога на прибыль организаций, 543 544 рублей налога на добавленную стоимость, 557 359 рублей единого налога по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) и 8 рублей НДФЛ, начислены соответствующие суммы пеней и взысканы налоговые санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 119, пунктом 1 статьи 122, статьей 123, пунктом 2 статьи 120 и пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс).
Определение Верховного Суда РФ от 15.03.2018 N 306-КГ18-594 по делу N А12-71628/2016
Судья Верховного Суда Российской Федерации Антонова М.К., изучив кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "ЕвроХим-ВолгаКалий" на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 07.04.2017, постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.2017 и постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 16.11.2017 по делу N А12-71628/2016 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ЕвроХим-ВолгаКалий" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Волгоградской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 06.06.2016 N 258 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), в части штрафа в размере 25 505 рублей, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 Налогового кодекса, в части штрафа в размере 15 000 рублей, а также в части предложения уменьшить убытки, начисленные налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль на сумму 1 064 001 119 рублей, в том числе, по периодам за 2012 год - 296 712 521 рублей, за 2013 год - 415 965 398 рублей и за 2014 год - 351 323 200 рублей,
Апелляционное определение Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда РФ от 04.04.2018 N 72-АПГ18-2
Также административным ответчиком в период с 1 августа 2015 года по 20 августа 2017 года не велся бухгалтерский учет, что указывает на нарушение требований пункта 1 статьи 32 Федерального закона "О некоммерческих организациях", частей 1, 3 статьи 6, статьи 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 года N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым некоммерческая организация обязана вести бухгалтерский учет непрерывно с даты государственной регистрации до даты прекращения деятельности в результате реорганизации или ликвидации, оформлять факты своей хозяйственной деятельности первичными учетными документами, отсутствие которых является грубым нарушением правил учета доходов и расходов.
Определение Верховного Суда РФ от 13.08.2018 N 307-КГ18-11044 по делу N А05-5018/2017
решением Арбитражного суда Архангельской области от 26.07.2017, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2017, заявленное требование удовлетворено частично, признано недействительным решение инспекции в части вывода о неправомерном включении в состав расходов в период с 01.01.2013 по 31.12.2013, уменьшающих сумму доходов от реализации, затрат на приобретение электродвигателей у ООО "ПКБ Нижний Новгород" в сумме 42 441 830 рублей 59 копеек, начисления соответствующих сумм налога на прибыль организаций (далее - налога на прибыль), пеней и штрафа; в части штрафа по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налогового кодекса) по пунктам 2.1.1.3, 2.1.1.6, 2.1.1.8, 2.1.1.10, 2.1.3.2, 2.1.3.3, 2.2.4 в связи со снижением его в два раза; на инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. В удовлетворении требования о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по эпизодам, изложенным в пунктах 2.1.1.3, 2.1.1.6, 2.1.1.8, 2.1.1.10, 2.1.3.2, 2.1.3.3, 2.2.4 решения, соответствующих сумм пеней и штрафа, снизив его более чем в два раза, отказано. Требование о признании недействительным решения инспекции в части уменьшения в 20 раз размера штрафа по пункту 1 статьи 122, статьям 120 и 123 Налогового кодекса по иным (неоспариваемым) эпизодам оставлено без рассмотрения.
Определение Верховного Суда РФ от 18.10.2018 N 304-КГ18-16334 по делу N А75-6704/2017
решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа-Югры от 12.10.2017, оставленным без изменения постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 19.02.2018 и постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 25.06.2018, заявленные требования удовлетворены частично: решение инспекции от 21.12.2016 N 21/2016 признано недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Определение Верховного Суда РФ от 14.06.2019 N 307-ЭС19-8264 по делу N А42-2473/2017
- привлечения к ответственности на основании статьи 120 НК РФ в виде взыскания 30 000 рублей штрафа,
установил:
решением Арбитражного суда Мурманской области от 13.04.2018 признано недействительным решение инспекции в части уменьшения убытка по налогу на прибыль в связи с выводом о неправомерном включении в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения 1 336 300 рублей затрат на единовременные выплаты (выходные пособия) при расторжении трудовых договоров при увольнении работников по соглашению сторон и 1 250 588 рублей затрат по содержанию объектов непроизводственного назначения; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.