Статья 72. Способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов

1. Исполнение обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов может обеспечиваться следующими способами: залогом имущества, поручительством, пеней, приостановлением операций по счетам в банке и наложением ареста на имущество, банковской гарантией.

2. Способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов, порядок и условия их применения устанавливаются настоящей главой.

Абзац утратил силу. - Таможенный кодекс РФ от 28.05.2003 N 61-ФЗ.

3. Утратил силу с 1 января 2007 года. - Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

4. Сведения о принятых налоговыми органами решениях о применении способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов, установленных статьями 73 и 77 настоящего Кодекса, и о решениях о принятии обеспечительных мер, предусмотренных подпунктом 1 пункта 10 статьи 101 настоящего Кодекса, а также об отмене либо о прекращении действия таких решений размещаются на официальном сайте федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" с указанием имущества, в отношении которого вынесено соответствующее решение.

Сведения, предусмотренные настоящим пунктом, размещаются в течение трех дней со дня принятия соответствующего решения налогового органа, но не ранее вступления в силу решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, исполнение которого обеспечено запретом на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа в соответствии с пунктом 10 статьи 101 настоящего Кодекса.

Состав размещаемых сведений и порядок их размещения утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

• Статья 71. Утратила силу
• Статья 73. Залог имущества

Комментарий к ст. 72 НК РФ

1. В комментируемой статье настоящего Кодекса определены способы обеспечения исполнения обязанности налогоплательщиками по уплате налогов и сборов. Обратим ваше внимание, что это является новеллой Налогового кодекса РФ.

Для чего это было необходимо? Ответим на этот вопрос академическим языком: для предотвращения и уменьшения тех негативных последствий, которые могут возникнуть у государства в связи с полной или частичной неуплатой налогов (сборов) обязанными лицами.

Чтобы было понятно сказанное выше, введем следующее определение: способы обеспечения - это установленные законом специальные меры воздействия, стимулирующие надлежащее исполнение налогоплательщиком (плательщиком сборов или иным обязанным лицом) налоговой обязанности. Другими словами, они состоят в возложении на налогоплательщика (налогового агента) дополнительной обязанности в случае ненадлежащего (т.е. задолженности и т.п.) исполнения налоговой обязанности, в возложении такой обязанности на третье лицо или в исполнении налоговой обязанности за счет стоимости ранее зарезервированного имущества.

Итак, в пункте 1 комментируемой статьи приводятся способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, этот перечень является исчерпывающим. В него включены следующие меры:

1) залог имущества;

2) поручительство;

3) пеня;

4) приостановление операций по счетам в банке;

5) наложение ареста на имущество налогоплательщика.

Именно эти способы считаются наиболее эффективными с точки зрения целей налогового регулирования. Ни налоговые органы, ни иные акты законодательства о налогах и сборах, ни тем более налогоплательщики не могут использовать другие способы обеспечения исполнения налоговой обязанности, кроме указанных в настоящей главе НК РФ.

При установлении перечисленных выше способов обеспечения обязанностей учитывались соответствующие нормы гражданского законодательства (гл. 23 ГК РФ), традиционно включающие правила о неустойке, залоге, поручительстве, банковской гарантии и других способах обеспечения исполнения обязательств частноправового характера, гражданское законодательство (п. 1 ст. 329 ГК РФ) предусматривает возможность установления разнообразных способов обеспечения обязательств не только в законе, но и в договоре. Что касается публично-правовых отношений, основанных на власти и подчинении, то определенный опыт и специфика применения некоторых из перечисленных способов в рамках таких отношений был отражен в таможенном законодательстве Российской Федерации. В этой связи следует упомянуть разработанное на основе Закона РФ от 29 мая 1992 г. "О залоге", Таможенного кодекса РФ Положение об использовании залога таможенными органами Российской Федерации. Оно утверждено Приказом Государственного таможенного комитета РФ от 22 февраля 1994 г. N 71 (действует в части, не противоречащей ГК РФ). А также разработанное в соответствии с Гражданским кодексом РФ и Таможенным кодексом РФ Временное положение об использовании таможенными органами договоров поручительства при транзите и доставке товаров под таможенным контролем, утвержденное Приказом Государственного таможенного комитета РФ от 14 мая 1996 г. N 287. Речь идет, например, о банковской гарантии, которая нередко применяется в практике таможенных органов. Таможенные органы ведут специальный реестр банков и иных кредитных учреждений, которые могут выступать в качестве гаранта перед таможенными органами в соответствии с Правилами, утвержденными Приказом Государственного таможенного комитета РФ от 19 сентября 1995 г. N 580.

Употребление в пункте 1 статьи 72 НК РФ слова "могут" указывает на возможность (но необязательность) применения какого-либо способа обеспечения исполнения соответствующей обязанности. Однако в законе не указываются органы и лица, в компетенции которых находится выбор конкретного способа, а также критерии, которыми следует при этом руководствоваться. Между тем целесообразно учитывать особенности каждого из предусмотренных в статье 72 НК РФ способов применительно к налоговым отношениям и различным ситуациям, несомненно вы понимаете, в конечном счете публичный интерес состоит в своевременном поступлении налогов (сборов) в бюджет.

2. Порядок и условия применения указанных способов обеспечения.

Имеется в виду, что именно в соответствии с главой 11 НК РФ устанавливаются:

- порядок применения способов обеспечения обязанности по уплате налогов. Нормы главы 11 НК РФ предусматривают необходимые процедуры и правила, соблюдение которых обязательно как для плательщиков налогов, так и для налоговых органов;

- условия применения этих способов. Другими словами, в нормах главы 11 НК РФ предусмотрены те фактические обстоятельства, которые могут служить основанием для применения того или иного способа обеспечения обязанности по уплате налогов и сборов (например, изменение сроков исполнения указанной обязанности, несвоевременная уплата суммы налогов, взыскание налогов и сборов).

Правила эти императивны. Кроме того, нормы главы 11 НК РФ имеют (именно для целей налогообложения) приоритет и перед нормами главы 23 ГК РФ (которая посвящается способам обеспечения гражданско-правовых обязательств).

Поскольку порядок и условия применения указанных в ТК РФ способов обеспечения обязанности по уплате налогов и сборов (подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ) расходятся с порядком и условиями, предусмотренными в статьях 73 - 77 НК РФ, приоритет принадлежит нормам таможенного законодательства.

Состав актов такого законодательства, где следует предусматривать эти особые нормы, изложен в статье 5 ТК РФ.

В соответствии с пунктом 3 комментируемой статьи:

- способом обеспечения уплаты налогов в ПФР, ФСС и другие внебюджетные фонды не могут служить приостановление операций по счетам в банках и арест имущества;

- ОВФ при этом наделяются правами и несут обязанности налоговых органов.

Судебная практика по статье 72 НК РФ