Статья 92. Осмотр

1. Должностное лицо налогового органа в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений проверяемого лица, документов и предметов:

1) при проведении выездной налоговой проверки;

2) при проведении камеральной налоговой проверки на основе налоговой декларации в случаях, предусмотренных пунктами 8, 8.1 и 8.9 статьи 88 настоящего Кодекса;

3) при проверке в рамках налогового мониторинга налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлена сумма налога к возмещению, или при выявлении противоречий или несоответствий, указанных в пунктах 8.1 и 8.9 статьи 88 настоящего Кодекса.

Должностное лицо налогового органа, принявшего предусмотренное статьей 46 настоящего Кодекса решение о взыскании задолженности, размер которой превышает 1 миллион рублей, в отношении организации, при условии, что такое решение не исполнено в течение десяти дней с даты его принятия, вправе не более одного раза по одному решению о взыскании задолженности производить осмотр территорий, помещений, документов и предметов организации при наличии ее согласия.

Осмотр территорий, помещений, документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, производящего осмотр. Указанное постановление подлежит утверждению руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

2. Осмотр документов и предметов в случаях, не предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра.

3. Осмотр производится в присутствии понятых.

При проведении осмотра вправе участвовать лицо, территории, помещения, документы и предметы которого подлежат осмотру должностным лицом налогового органа, или его представитель, а также специалисты.

4. В необходимых случаях при осмотре производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или другие действия.

5. О производстве осмотра составляется протокол.

• Статья 91. Доступ должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение для проведения налоговой проверки (налогового мониторинга)
• Статья 93. Истребование документов при проведении налоговой проверки

В соответствии со статьей 82 НК РФ осмотр является одной из форм налогового контроля. Причем осмотр может проводиться как в рамках выездной налоговой проверки, так и вне ее.

1. Правила пункта 1 комментируемой статьи применяются только при проведении выездной налоговой проверки.

Они устанавливают определенные права налогового органа при указанной проверке (о должностном лице - ст. ст. 30 - 33 НК РФ).

Указанные правила пункта 1 настоящей статьи посвящены осмотру, т.е. действию упомянутых выше должностных лиц по внешнему визуальному обозрению территорий и помещений налогоплательщика. В ходе осмотра проверяющие должностные лица получают возможность детально ознакомиться с объектами налогообложения, иными предметами и сведениями в месте их нахождения.

Необходимо заметить, что нормы пункта 1 не исчерпывающим образом устанавливают цели проведения осмотра. Осмотр призван не только выяснить обстоятельства, имеющие значение для полноты выездной проверки, но и установить фактические данные об объектах налогообложения, их соответствие документальным данным, представленным налогоплательщиком.

Пункт 1 комментируемой статьи устанавливает, что должностные лица, осуществляющие выездную проверку, вправе произвести в ее рамках осмотр:

- территории (автостоянок, взлетно-посадочных площадок, сельскохозяйственных угодий, открытых складов, хозяйственных дворов и т.п.);

- помещений (ангаров, офисов, подвальных, подсобных, иных помещений, принадлежащих налогоплательщику или используемых последним) (об особенностях проведения осмотра жилых помещений ст. 91 НК РФ);

- документов (бухгалтерского учета, отчетности, налоговых деклараций, расчетов, договоров, актов, ведомостей, справок, накладных);

- предметов (неустановленного оборудования, запасных частей, комплектующих изделий и т.д.).

Указанные выше правила допускают проведение осмотра лишь тех объектов, которые принадлежат данному налогоплательщику. Если осмотр затрагивает интересы других лиц, то по общему правилу его проводить нельзя.

2. Особенности правил пункта 2 комментируемой статьи состоят в том, что:

а) они посвящены проведению осмотра вне рамок выездной проверки, а, например, в ходе проведения камеральной проверки;

б) осмотр вне рамок выездной проверки проводится должностными лицами налогового органа, осуществляющими ту или иную форму налогового контроля (которые указаны в ст. 82 НК РФ). При этом проведение осмотра допускается, если речь идет о документах и предметах.

Упомянутые документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля у конкретного налогоплательщика.

Имеется согласие владельца (например, собственника, лица, владеющего этими предметами на праве хозяйственного ведения, оперативного управления, по договору аренды и т.п.) этих предметов на их осмотр. Согласие должно быть по общему правилу письменным;

в) они устанавливают, что при согласии владельца осмотр предметов возможен и в тех случаях, когда они не были получены в результате проведенного ранее налогового контроля.

3. Применяя правила п. 3 комментируемой статьи, нужно иметь в виду то, что:

а) понятые - это любые не заинтересованные в исходе дела физические лица, вызванные в количестве не менее двух человек для участия в проведении данного налогового действия (ст. 98 НК РФ);

б) присутствие понятых обязательно. При этом именно должностные лица налогового органа (производящие осмотр) должны обеспечить такое присутствие. Что же касается самого проверяемого, то он вправе (но не обязан) участвовать при проведении осмотра:

- лично;

- через своего представителя (ст. ст. 26 - 29 НК РФ);

в) в осмотре может участвовать и специалист (ст. 96 НК РФ). Привлечение лица в качестве специалиста осуществляется на договорной основе либо должностным лицом налогового органа, либо проверяемым.

4. Применяя правила пункта 4 комментируемой статьи, необходимо учитывать следующее:

а) вопрос о необходимости применения технических средств решает должностное лицо налогового органа;

б) фото- и киносъемка, видеозапись, снятие копий и т.п. в ходе осмотра допускается как при выездной налоговой проверке, так и в других случаях, указанных в п. 2 комментируемой статьи;

в) в данном пункте комментируемой статьи не исчерпывающим образом названы действия, проведение которых допускается в ходе осмотра.

К их числу относится и применение звукозаписи, и снятие слепков, и составление всякого рода планов, чертежей, схем и т.д.

Согласия налогоплательщика на проведение таких действий не требуется.

5. Анализируя правила пункта 5 комментируемой статьи, следует обратить внимание на то, что:

а) в любом случае должен быть составлен протокол (на русском языке);

б) в протоколе указываются: место и дата проведения осмотра; время начала и окончания осмотра; должность, ФИО лица, составившего протокол; ФИО, адреса лиц, участвующих в осмотре; другие сведения, предусмотренные в статье 99 НК РФ.

Проведение осмотра по статье 92 НК РФ не совпадает с порядком, установленным в нормах процессуального законодательства (см., например, ст. ст. 176 - 178 УПК). В связи с этим нужно учесть, что для целей налогообложения приоритет имеют нормы статьи 92 НК РФ.